固定资产及在建工程（下）｜IPO中对固定资产核查的九大典型问题
本文总结了发审委历年来对IPO申请企业固定资产及在建工程审核中反馈的典型问题。
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以下按IPO审核提及率由低到高排序。
固定资产权属存在瑕疵或他项权利存在争议、纠纷或潜在纠纷的情况可能会导致公司经济利益损失，也是公司IPO的障碍。
1.请补充披露发行人主要设备类固定资产的他项权利情况，商标的来源、取得方式，说明上述资产权属是否存在瑕疵，是否存在争议、纠纷或潜在纠纷;
2.说明相关资产 是否存在权利瑕疵或其他不确定性 。
固定资产挂账在其他科目可能是为了减少计提折旧费用或其他当期费用。更有甚者，也有企业为了减少当期成本费用，将当期成本费用直接记入固定资产的。
还也有的固定资产购置并非用于企业生产经营目的，而是与关联交易或利益输送有关。此时企业为避免引起固定资产闲置之嫌将其挂账在其他科目。
发审委提出的关于固定资产挂账在其他科目方面的典型问题有：
1.其他非流动资产中，房屋土地预付款项长期挂账的原因，对应土地房屋的交易对价，交易对手方，目前支付情况，预计转固时间;
2.发行人报告期末的长期待摊费用主要为职工住房补助和生产用模具。（1）发行人 20 套房产未在固定资产中列示，而计入长期待摊费用，请保荐机构和申报会计师说明原因，说明发行人该部分房产期初购买金额及入账科目，是否利用该住房补助少计或者调节薪酬费用，说明发行人各类职工薪酬水平与同行业、同地区的差异;
3.请发行人代表进一步说明采用“因客户一次性支付金额与公司模具实际开发成本存在差额的，余下的模具开发成本计入固定资产或长期待摊费用”会计处理的具体依据，是否符合行业惯例，是否符合《企业会计准则》的相关规定;
4.发行人将杭州市西湖文化广场的办公用房用于出租，该办公用房由固定资产调整到投资性房地产。（1）请发行人详细说明 2012 年购置的办公场地的基本情况，包括交易各方当事人名称、交易标的名称、面积、交易价格、交易资金来源、是否构成关联交易。（2）说明 2012 年购买办公场地而 2014年 9 月又将大部分办公场地对外出租的原因及合理性；（3）请发行人说明投资性房地产的经营情况，包括租赁方的基本情况，交易当事人各方当事人名称、交易标的名称、面积、交易价格、租赁期限、是否构成关联交易；
5.请发行人说明：（1）发行人向关联方采购上述房屋的必要性、关联交易公允性及决策程序的合规性；（2）发行人 2014 年支付关联方购房款7,188.18 万元，一直在“其他非流动资产”中反映而没有结转固定资产的原因;
6.因天鹅大厦的主要用途为对外出租，按照会计准则，公司将天鹅大厦从固定资产转入投资性房地产，按照成本法计价。请在招股说明书中补充披露天鹅大厦的承租方名称、租赁面积、单位租金和租金总额情况。请会计师对天鹅大厦从固定资产转入投资性房地产的会计处理是否符合会计准则的规定，天鹅大厦是否存在资产减值情形;
7.发行人原计划推广销售“云积木”集装箱式数据中心产品，但由于市场推广效果未达到预期，发行人决定将云积木产品的模块化设计思路及相应子系统技术作为未来拟进一步研发的方向，因此将该产品的会计核算从存货调整到固定资产，作为发行人研发用相关资产。请在招股说明书“管理层讨论与分析”中披露发行人“云积木”集装箱式数据中心产品的具体构成、价格、数量；该类产品是否属于研究开发项目；请披露发行人将该产品会计核算从存货调整到固定资产，而未归于无形资产进行核算，是否符合会计准则规定;
8.发行人 2013 年因厂房出租将相关房屋建筑物由固定资产转至投资性房地产进行后续核算，2014 年末固定资产金额为 1,095.07 万元。请补充说明固定资产规模及构成是否能满足发行人业务运行需要，上述出租资产分类调整的具体内容、金额及后续核算情况。请发行人长期待摊费用主要为办公场所使用费，请说明长期待摊费用中的办公场所使用费具体内容，所涉房产的面积、位置、房龄、价值、用途、取得方式、产权人，说明将其计入长期待摊费用而非固定资产折旧的原因;
9.发行人报告期内固定资产余额中包含房屋建筑物装修，请会计师说明房屋建筑物装修在报告期各期末的余额及其具体内容，说明该项资产计入固定资产而不是长期待摊费用是否符合企业会计准则的规定，并提供相关依据。
前文提到的在建工程及融资租赁固定资产或售后回租固定资产与相关科目都存在勾稽关系。比如在建工程转固后固定资产相应增加，折旧费与计提的减值准备也应相应增加。
融资租赁固定资产或售后回租固定资产通常会向出租方支付一笔租赁保证金或押金，由此产生一笔其他应收款。对于非融资性售后回租租入的固定资产通常会记入使用权资产（未设使用权资产科目的企业记入其他非流动资产）。因此融资租赁固定资产或售后回租固定资产科目应与其他应收款、其他非流动资产、长期应付款、融资租赁费存在一定勾稽关系。
固定资产、无形资产、在建工程与“购建固定资产、无形资产和其他长期资产支付的现金”之间是存在勾稽关系的，二者增减不一致的话，所涉及的会计科目数额就可能有错误或者不真。例如我在分析胜利精密于2014年收购智诚光学案例时发现智诚光学2014年及2014年三季度末报表的长期资产与投资现金流勾稽关系不对。说白了就是当期用于购建固定资产、无形资产和其他长期资产所净支付的现金远大于相应资产的净增加额，也就是说钱投资出去了，但并没有用于购置相应的长期资产。结合智诚光学其他财务异常我判断这笔用于购建固定资产、无形资产和其他长期资产所净支付的现金很可能被用于现金流体外循环虚增了利润。
发审委提出的关于固定资产勾稽关系方面的典型问题有：
1.各期固定资产增减变化的具体内容和金额，与现金流量表中“构建固定资产、无形资产和其他长期资产支付的现金”项目的勾稽关系；
2.固定资产折旧计提的过程以及资产减值的测试过程，与在建工程的勾稽关系；
3.固定资产大幅增加，但计提固定资产折旧金额增加不多；
4. 租入资产的入账价值、长期应付款、未确认的融资费之间的勾稽关系 ；
不论是融资租赁还是融资性售后回租，企业通过该交易方式取得固定资产均类似于向融资租赁公司借钱购置固定资产，在取得固定资产使用权的同时并未实质上失去资产的所有权，因此仍需遵循一般固定资产的减值和折旧计提规则。虽然这种交易模式可以减轻公司的现金流支出压力，但都会增加一项长期应付款的金融负债，增加企业有息负债率，进而增加了财务风险。因此在核查时应注意考察融资租赁或售后回租的经济性和必要性。
发审委提出的关于融资租赁方面的典型问题有：
1.请补充披露报告期各期，发行人通过融资租赁取得的固定资产的账面原值、账面余额，各期增减变动的情况及原因。请发行人补充说明使用融资租赁固定资产的原因，是否为该行业普遍情况，请会计师补充说明融资租赁固定资产相关会计处理，以及其是否符合《企业会计准则》的规定;
2.发行人 2015 年与陕西安永信融资租赁有限公司进行了固定资产售后回租业务。（1）请保荐机构对上述交易发生的原因进行核查并发表核查意见。（2）请会计师说明上述交易涉及会计处理以及对各期损益的影响情况;
3.请发行人说明固定资产中融资租赁的金额及占比、融资租赁的会计处理、是否符合企业会计准则的规定，并提供报告期内的所有融资租赁合同、合同主要内容、租赁期限、实际利率，并说明不同合同间实际利率的差异及合理性；
4.请发行人说明售后回租合同的主要内容及主要权利义务约定、合同相对方、标的物性质及用途、涉及金额、利率、租赁期限等具体信息，相关出售资产的来源、取得成本、取得过程及合法合规性、已使用期限、用于发行人哪类产品的生产、是否为主要生产用固定资产，采取售后回租的原因，对发行人生产经营的影响;
5.请补充说明：（1）分类披露自有固定资产、融资租赁资产、售后租回资产的构成情况；（2）相关设备是否符合融资租赁、售后租回的确认条件，相关会计处理是否符合会计准则的规定；（3）发行人对相关设备进行融资租赁、售后租回的原因，融资租赁、售后租回设备与自有设备在性能、价值等方面是否有明显差异；（4）融资租赁与售后租回是否具有经济性，如相关设备购买或经营租赁与现行做法相比对发行人业绩的影响金额；（5）融资租赁、售后租回交易对手方的基本情况、报告期内与发行人是否存在其他交易，与发行人及其关联方是否存在关联关系及其他利益安排；
6.据招股说明书披露，由于公司项目数量增加较快，现有施工设备不能完全满足施工需求。为满足项目施工需求，减小资金压力，发行人对部分价格较高的重要设备采取了融资租赁的方式。请在招股说明书“业务与技术”章节分析并补充披露：（1）结合租赁协议的内容、双方的权利和义务、租赁期限等方面，说明将上述设备确认为融资租赁固定资产的依据；（2）融资租赁的核算方法，包括但不限于：租赁资产公允价值、内涵利率/折现率的确定依据、未确认融资费用的分摊及折旧的计提；（3）租赁 H 型钢的数量和单价，并与发行人出租自有 H 型钢的单价进行比较，如果差异较大，请说明原因；
7.关于融资租入固定资产，请说明租赁到期后相关资产权属情况，并在招股说明书“财务会计信息”章节中补充披露发行人融资租入固定资产的具体认定依据及计价方法;
8.报告期内发行人固定资产存在部分售 后租回的情形。请发行人补充说明：（1）售后租回合同条款的主要内容，双方约定的价款支付方式及实际支付情况；（2）售后租回资产的构成情况，资产购置成本、出售时的账面价值、出售价格、租赁费用、剩余可使用年限等；（3） 相关资产是否符合融资租赁的确认条件 ，相关会计处理情况及是否符合会计准则的规定，与报告期内相关会计科目（其他应收款、使用权资产或其他非流动资产、长期应付款、融资租赁费）的对应关系（属于勾稽关系核查）；（4）售后租回交易对手方的基本情况、报告期内与发行人是否存在其他交易，与发行人及其关联方是否存在关联关系及其他利益安排。
与固定资产相关的关联交易主要是标的与关联方间的固定资产买卖或租赁交易。尽调人员需着重关注这类交易中交易标的——固定资产交易定价的公允性。如果交易对价显失公允，则很可能存在标的公司与关联方输送利益的行为。
发审委提出的关于固定资产关联交易方面的典型问题有：
1.发行人以账面值分别向广东百克购买其持有的机器设备、运输设备和办公设备等固定资产2,262.93 万元和 284.6 万元。请发行人代表说明，上述标的资产的明细以及发行人没有以标的资产的评估值作为交易定价基础的原因及其合规性，是否构成对发行人的利益输送，是否直接影响发行人的营业成本和增大发行人的盈利能力;
2.报告期内，发行人与关联方存在采购及销售、房产租赁、固定资产构建、资金往来等关联交易。请发行人补充说明：固定资产构建的具体内容，作价是否公允；
3.发行人处置了原值 686 万元、净值 35万元的运输设备的具体情况，包括处置运输设备的具体构成、履行的审批手续、处置价格、购买方名称、与发行人是否存在关联关系、相关税收的缴纳情况；
4.租赁关联方厂房的原因，租赁价格是否公允，是否存在利益输送；部分厂房系关联方无偿向发行人出租，为此，发行人每年确认 339.72 万元租赁费用并计入资本公积，无偿使用关联方厂房是否构成利益输送；
5.融资租赁、售后租回交易对手方的基本情况、报告期内与发行人是否存在其他交易，与发行人及其关联方是否存在关联关系及其他利益安排。
转固时点和费用资本化是本项核查的重点。财务操控人员经常通过调整转固时点来调控固定资产折旧费用的计提额，通过费用资本化调减当期费用以虚增利润。尽调人员在核查时要特别注意在建工程的预算、完工进度、转固时点及金额的确认依据、期间利息资本化情况以及是否存在通过无关费用记入在建工程的方式虚增资产的情况。
此外，在建工程的减少额应与固定资产增加额之间有一定对应关系。
发审委提出的关于固定资产折旧方面的典型问题有：
1.按项目分类披露报告期各期在建工程新增额、转固金额，相关项目的预算、完工进度、资产的主要用途；各期的利息资本化金额，核算依据；
2.请发行人进一步说明在建工程中利息资本化情况、在建工程结转固定资产时点及确定依据；
3.请保荐机构、会计师补充说明对各期装修费用、在建工程发生额、转固金额的真实性、准确性执行的核查程序，是否存在虚增资产的情形;
4.各期确认的利息资本化金额、核算依据。请保荐机构、会计师补充说明对建工程发生额、转固金额确认的真实性、准确性执行的核查程序，并发表核查意见;
5.请说明在建工程的具体情况，包括项目内容、开工与竣工时间、投资规模、累计投资成本、转固金额与时间、相关会计核算等，说明在建工程转固的依据、标准及合规性，对发行人财务状况及损益的影响，是否存在随意调整转固时间以调节折旧的情况；
6.请保荐机构、会计师核查 2014 年内在建工程转为固定资产时点是否符合《企业会计准则》的规定、转固后对应房屋建筑物账面价值的构成是否真实、产品销售成本或费用支出是否在前述账面价值中进行列支、前述账面价值与其实际应有造价是否一致;
7.请补充说明报告期各年全部在建工程（岐山北项目工程、濠江项目工程及设备、月浦工程项目等）的投资内容、投资金额、投资期限、累积发生额、转固金额等情况，说明转固的范围、条件、时点、依据、成本计量确认、开始计提折旧的时间等是否符合会计准则的规定；
8.分析披露报告期内发行人在建工程的各项项目进度，在建工程转固、借款费用资本化是否合规。
公司固定资产折旧政策、折旧年限的调整有可能对公司净利润造成较大影响，如果与同行业可比公司同类资产相比存在显著差异，则其披露的净利润很可能没有如实反映经营业绩。此外，固定资产增长与折旧费用的变化应有对应关系。
发审委提出的关于固定资产折旧方面的典型问题有：
1.请补充披露发行人报告期内固定资产、无形资产折旧政策与同行业上市公司的对比情况，并请会计师核查并说明发行人报告期内固定资产折旧、无形资产摊销及固定资产减值准备计提的充分性；
2.请发行人在“财务会计信息”中分类披露固定资产的折旧政策和折旧年限，若发行人固定资产折旧年限与同行业可比上市公司同类资产相比存在显著差异的，应披露原因及对发行人净利润的累计影响；
3.请保荐机构、会计师补充说明报告期各期确认的管理费用-折旧费与固定资产的变动情况是否匹配；
4.2015年固定资产大幅增加，但计提固定资产折旧金额增加不多。请保荐代表人说明发行人固定资产计提折旧的会计政策是否符合企业会计准则规定；
5.请保荐机构、会计师核查公司固定资产折旧年限与其未来可使用期限及同行业的折旧年限是否一致，如不一致，请披露原因；
6.请会计师将发行人的主要机器设备与同行业上市公司进行对比分析，并就发行人固定资产折旧政策的合理性、固定资产折旧计提的充分性进行分析说明，并提供相关依据；
7. 各期机器设备的增减变动情况，与产能、产量变动的匹配关系， 年折旧额及单位产量年折旧额，折旧年限是否合理及与同行业可比公司的比较情况。
固定资产减值风险意味着公司业绩可能存在泡沫甚至会暴雷。核查的重点是通过固定资产盘点将盘亏、报废、毁损、存在故障、公允价值低于账面价值、闲置不用、市场低迷导致利用率低的固定资产以及其他可能导致固定资产出现资产减值的情形一一识别出来并进行减值测试，足额计提减值准备。对于盘亏的固定资产记入营业外支出，对于报废、毁损的固定资产记入固定资产清理账户，清理产生的净损益记入营业外收入/支出账户。我们需要结合固定资产盘点记录仔细核对相应的营业外收入/支出明细账。
其实固定资产减值是与“固定资产同产能/产量、营业收入、经营模式匹配程度”高度关联的。匹配程度低通常伴随有产能利用率较低、开工率较低、成新率较低、闲置率较高或市场环境不佳导致减值的计提。
发审委提出的关于固定资产盘点及减值方面的典型问题有：
1.请发行人说明申报期内各年末固定资产的盘点情况以及是否存在盘亏、毁损、存在故障、相关公允价值低于账面价值、闲置不用的固定资产以及其他可能导致固定资产出现资产减值的情形；
2.请申报会计师详细说明对蕞近三年固定资产实施的盘点程序、向客户的出租用胶印 CTP 设备盘点情况，固定资产帐实相符的情况、相关盘点结果的处理情况;
3.各期确认的固定资产及在建工程的减值损失，相关资产确认减值的原因；
4.说明报告期内固定资产减值的测试情况、是否存在减值准备未足额计提的情况；
5.可比公司机器设备原值占营业收入的比重、机器设备的成新率及减值计提情况，并与发行人作对比分析；
6.请发行人代表联系节能灯产品的行业发展情况、相关国家和地区有关行业政策，进一步说明发行人未来节能灯产品产能布局考虑，相关固定资产是否存在减值风险，相关风险是否已充分揭示；
7.说明对固定资产实施减值测试的具体情况，是否存在应计提减值准备未计提的情形；
8.闲置固定资产是否进行减值测试；
9.请保荐机构和会计师核查长安福特相关项目减产对发行人生产经营的影响，发行人存货、固定资产等科目是否计提了相应的减值准备；
10.请会计师结合发行人机器设备的成新率和行业技术水平发展情况，说明对于发行人固定资产减值准备计提所履行的核查程序、核查的范围和手段，并发表核查结论。
与产能/产量、营业收入、经营模式的匹配程度核查
企业产/产量、营业收入、经营模式是与企业固定资产相匹配的。前者与后者通常在数量上有一定比例关系，比如产能利用率或开工率通常越接近1越好，且不应该太小；闲置率不能太高；固定资产周转率不能偏离行业均值太多，而且该比例大小应与行业特点有关。如果企业该比例明显失真，或与行业同期平均数值存在显著差异的，其固定资产账面价值或者企业产/产量、营业收入指标大概率不真。
涉及这一块的核查，IPO发审委问询的典型问题如下：
1.报告期内固定资产及其构成变动较小是否与产量及其结构变化较大相匹配；
2.机器设备的变动与产能变化情况是否匹配；
3.可比公司机器设备原值占营业收入的比重；
4.机器设备金额较高是否符合行业规律，请与同行业上市公司固定资产构成结构进行对比分析；
5.产能数据变化情况与固定资产的变动情况是否匹配；
6.各期新增产能与机器设备及生产线.结合发行人设备组成及工序说明固定资产较少是否与报告期内设备生产量相匹配；
8.报告期内固定资产余额变化原因，与产能产量是否匹配；
9.请结合固定资产中设备的变化、厂房面积的变化等说明其与发行人产量增加的匹配性；
10.公司固定资产大幅增加后相关产能未出现明显增加的具体原因；
11.固定资产与各类产品产能、营业收入之间的匹配关系，与可比上市公司固定资产与产能、营业收入之间的匹配关系进行对比分析，说明差异原因；
12.请发行人结合产能变动情况，说明报告期内固定资产变动的原因，分析产能、产量增长与固定资产变动的一致性和合理性;
13.固定资产中房屋建筑物占比较高而设备占比较小是否符合行业特征，与报告期产能、产量、经营规模及行业地位的变化是否匹配；
14.说明机器设备的构成，与发行人生产经营模式是否匹配；
15.请根据行业特点说明固定资产的规模、构成是否与报告期产能产量、经营规模的变化匹配；
16.发行人固定资产中无厂房、办公大楼等房屋及建筑物的情况是否符合行业及企业的业务模式；
17.固定资产中机器设备的设备成新率是否与发行人的技术水平和行业地位相符，是否与报告期实际产能、产量和经营规模相符；
18.请发行人说明报告期内产能的计算方法，与相关机器设备原值变动的匹配关系，与相应生产线的实际生产能力是否匹配；
19.报告期固定资产中生产设备原值下降，而产能未发生改变的原因；
20.发行人产能利用率较往年下降的原因，后续幕投项目达产后是否有能力消化新增产能；
21.产能利用率较低的原因以及在产能利用率较低的情况下仍扩大产能的合理性和必要性；
22.报告期各期发行人产销量相对稳定，大幅增加固定资产的原因以及是否会导致产能闲置的情况。
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